Planificación fiscal: personal y de la empresa de F. Domínguez Barrero. Rigor técnico y singularidad (Thomson Reuters, Aranzadi, 2017)

1. PLANIFICACIÓN FISCAL: PERSONAL Y DE LA EMPRESA

Félix Domínguez Barrero nos ofrece en un único volumen el libro "Planificación fiscal. Personal y empresa", publicado en el año 2017, que supone una recopilación y actualización del corpus metodológico de la disciplina “planificación fiscal” que el autor ha ido desarrollando en textos anteriores. La iniciativa de realizar un texto sobre esta materia, con objetivos en principio fundamentalmente docentes, tiene ya un largo recorrido desde el año 2001 cuando aparece el primer manual en español sobre planificación fiscal, “Introducción a la planificación fiscal”, del mismo autor con el profesor Julio López Laborda.

El nuevo manual, mucho más extenso y completo que el inicial, es heredero no solo de este primer texto al que hemos aludido anteriormente sino también de otras publicaciones posteriores del mismo autor (“Introducción a la planificación fiscal” e “Introducción a la planificación fiscal II”( 2014), “Introducción a la planificación fiscal”(2ª edición) (2015) y “Planificación fiscal de la empresa” (2015)) en las que trata de forma separada los distintos ámbitos de la planificación fiscal: el personal, el empresarial y ambos en un contexto internacional. La motivación fundamental por la que surge este manual- al igual que el resto de publicaciones anteriores a las que he hecho referencia- es la necesidad docente de disponer de un texto que recogiese los desarrollos, métodos y aspectos principales de una materia presente en los planes de estudio de distintas universidades, en concreto en la del autor, la Universidad de Zaragoza.

La planificación fiscal ha sido una disciplina abordada desde diferentes ámbitos, habitualmente más prácticos que teóricos y camuflada en cierta manera en una maraña interdisciplinar. Los citados textos en español de Félix Domínguez han contribuido a hacerla más visible, autónoma y singular, sin negar sus interrelaciones y conocimientos previos necesarios. Este es un mérito que debemos a los profesores Julio López Laborda (en el texto inicial de 2001) y muy especialmente a Félix Domínguez Barrero. Al hilo de esto, si leemos despacio las introducciones de las distintas versiones y, en concreto el que nos ocupa, podemos detectar un especial interés del autor por definir, esclarecer y, en cierta manera, yo diría rescatar la planificación fiscal. Un aspecto genuino de este texto consiste en presentar la planificación fiscal como “un enfoque a priori de la fiscalidad, en el que las variables que determinan la cuota tributaria las puede elegir el contribuyente, con una perspectiva a más largo plazo que el ejercicio anual y complementario al enfoque tradicional liquidatorio de la fiscalidad”.  La planificación fiscal no sirve sólo para averiguar cómo ahorrar impuestos, sino también para maximizar la renta disponible, minimizar los costes de la actividad económica o incluso incrementar la riqueza.

Una cuestión que me resulta muy sugerente y me gustaría destacar es referente al concepto de planificación fiscal que se vierte en el libro. En concreto se trata de la explicación que ofrece el autor en el capítulo introductorio sobre lo que “no“  es la planificación fiscal, “no pretende descubrir huecos del sistema fiscal para eludir la carga tributaria…”, por una razón inteligente y no falta de miras, “porque consejos de este tipo tendrían una vida muy corta…”. Es evidente que el profesor Domínguez Barrero no tiene esa corta percepción sobre esta disciplina.

Hay que resaltar además que este manual es mucho más amplio en cuanto a perspectiva y objetivos que otros textos que abordan esta materia. El propio autor ofrece una dimensión social, que excede el ámbito personal y empresarial, presentando la disciplina como un instrumento de análisis “ex ante” susceptible de ser utilizado por los decisores sociales a la hora de analizar la eficacia de posibles estímulos fiscales para determinadas actividades.

Por último creo que es necesario hacer una puntualización. Cuando anteriormente he utilizado el término “rescatar la planificación fiscal” me refería a que la visión del autor sobre lo que es la planificación fiscal está lejos de la denostada y sospechosa percepción social de la misma, situándola en muchos casos lindante con la ilegalidad. Esta frontera queda clara en la Introducción metodológica distinguiéndola de la evasión fiscal e incluso de la elusión fiscal, aunque en algunos casos esta última frontera no esté tan clara.

2. EJES ESENCIALES DE PLANIFICACIÓN FISCAL: PERSONAL Y DE LA EMPRESA

En el atinado Prólogo del profesor Domínguez Martínez se apunta la singularidad y mérito de esta obra, colofón perfecto de la carrera académica de un especialista en docencia e investigación en fiscalidad como el profesor Domínguez Barrero. Y como ejes esenciales del texto se señalan especialmente dos: la completitud y la perfecta conexión entre praxis y desarrollo metodológico. Respecto al primero, en 13 capítulos se integran un amplio espectro de aspectos de la fiscalidad personal y empresarial perfectamente integrado en modelos de decisión para llevar a cabo una óptima planificación fiscal. Por otro lado también se conjugan la calidad y utilidad del componente práctico -valor añadido fundamental- con la fundamentación teórica explicitada con un desarrollo matemático absolutamente riguroso y esclarecedor.

Además de estos aspectos, ya por si mismos excelentes, yo añadiría otro aspecto que hace de este manual una obra más completa aún y con una proyección hacia estudios de posgrado y al ámbito profesional indiscutible. Se trata de la variada, específica y actualizada bibliografía que Félix Domínguez ofrece para la obra en general y para cada tema concreto que en él se aborda. Esta resulta de gran utilidad tanto para alumnos como para docentes o investigadores.

3. ORGANIZACIÓN DE LA MATERIA Y ASPECTOS CONCRETOS QUE SE ABORDAN

El manual se estructura en tres partes. La primera consta de dos capítulos, el primero recoge una introducción a la materia y el segundo trata sobre la metodología de la planificación fiscal. La segunda parte se estructura en cuatro capítulos en los que se analizan las principales estrategias personales (los instrumentos de ahorro, la unidad familiar,…) y, por último, la tercera parte, con siete capítulos, se centra en las estrategias empresariales (la elección de la forma de empresa, la estructura financiera, los incentivos fiscales a la inversión,…), ambas partes tratadas tanto en un contexto nacional como internacional. Todos los capítulos tienen una parte final con una selección de bibliografía específica del tema tratado, así como una serie de ejercicios prácticos resueltos más una propuesta de ampliaciones de los mismos sin resolver, a modo de guiño para investigar sobre el tema y testar si la materia se ha comprendido correctamente.

Más concretamente, en el capítulo introductorio, como se comentaba al principio, la visión del autor sobre el concepto y la utilidad de la planificación fiscal se explica de forma austera pero clara y meridiana: “se trata de incorporar la fiscalidad en las decisiones económicas e incluso personales (pg 29)”. Como bien apunta el profesor Domínguez Martínez en el prólogo, se trata de una materia multidisciplinar que requiere no obstante, entre otros, conocimientos previos del sistema fiscal.  Yo añadiría que podría ser del sistema fiscal de cualquier país del mundo porque con el estudio de la planificación fiscal se aprende una forma de razonar y pensar ante decisiones económicas con una metodología que permite discernir la mejor opción, la más rentable, cuando el elemento que preocupa es el fiscal, sea cual fuere la legislación vigente del territorio. La utilidad práctica de este texto, por tanto, sobrepasa el modesto objetivo que apunta el autor, pues se podría aplicar a cualquier sistema impositivo de cualquier país del mundo, aunque por razones de claridad docente y de interés en incluir una parte práctica se aplica sobre el sistema fiscal español (no obstante los valores de algunas variables fiscales aplicados son ficticios y aparecen al final del libro, en el “Apéndice general”).

En el capítulo dos se desarrolla la metodología que se aplica en el análisis de la planificación fiscal, revisando las distintas variables que influyen en los impuestos a satisfacer ante alternativas económicas en el ámbito personal o empresarial. Además de estas variables -el tipo impositivo,  la calificación de operaciones,  las deducciones,  el tiempo,  el sujeto pasivo y la incertidumbre- también se explicitan los instrumentos analíticos (habituales en economía de la empresa)  que se utilizan como criterios de elección- el capital inicial y final neto, el valor actual y la TIR de las inversiones/decisiones con sus desarrollos específicos en función de las circunstancias y características de la situación analizada. En este texto, a diferencia del manual de 2001 (Domínguez Barrero y López Laborda), se incluye como sección separada la incidencia de  los impuestos en una operación, es decir qué tipo impositivo se ha de tener en cuenta al tomar una decisión económica en cualquier ámbito (personal o empresarial) que se produzca, analizando los muy útiles e importantes conceptos de tipo medio y tipo marginal con impuestos progresivos y proporcionales.

La segunda parte del libro se centra en las decisiones económicas dentro del ámbito personal y consta de cuatro capítulos, tratándose las circunstancias cotidianas más habituales en las que la fiscalidad es un elemento determinante: la elección entre instrumentos de ahorro, la tributación familiar, la transmisión lucrativa del patrimonio familiar y las estrategias personales en un contexto plurinacional. En el primero de los capítulos se analizan activos con rendimiento anual y diferido y con prestaciones en forma de capital y renta, con dos apéndices en los que se desarrollan las expresiones específicas de la rentabilidad neta del impuesto de patrimonio y del valor actual de las cuotas del mismo impuesto en activos en forma de renta. En la tributación de la unidad familiar se presenta la posibilidad del reparto de rentas entre miembros del hogar y la elección entre declaración individual o conjunta (como es sabido, en el caso español existe esta opción) en función del tipo de rentas que se obtengan- del trabajo, empresariales o del ahorro-, número de hijos, estatus marital,…. Las estrategias fiscales posibles cuando se trasmite el patrimonio familiar de forma lucrativa, vía impuesto de sucesiones o donaciones, son una de las disyuntivas más comunes en la vida diaria de los individuos, por tanto de gran interés.

En el último capítulo (el 6) de esta segunda parte se abordan las estrategias fiscales de ámbito personal en un contexto plurinacional. Se incluye el tratamiento de decisiones tales como la determinación/elección de la residencia fiscal (especialmente importante en territorios con descentralización fiscal o cuando se llevan a cabo inversiones en lugares fuera del territorio de residencia), los principios de asignación del poder tributario entre países, los mecanismos para evitar la doble imposición internacional, la localización de la inversión en el corto y largo plazo y cuestiones relacionadas con la repatriación de beneficios y la trasparencia fiscal internacional, aspectos de importancia crucial en el contexto de globalización actual.

La tercera y última parte del libro recoge de forma pormenorizada (siete capítulos) los temas esenciales relacionados con las estrategias fiscales en el ámbito empresarial, tanto para el empresario persona física como para las personas jurídicas. La primera cuestión a analizar se centra precisamente en esta cuestión, la elección entre desarrollar la actividad económica como persona física o jurídica, ya que las características del impuesto que se aplica en cada caso a la tributación de la empresa es diferente: los tipos marginales máximos, las tarifas progresivas o proporcionales, los posibles gastos deducibles,…. Otra decisión con consecuencias no menores se refiere al tipo de sociedad que se elige al crear la empresa, valorando los requisitos específicos de cada una, y los tipos impositivos a los que se enfrenta. En este capítulo 7 se analizan de forma global algunos de los tipos de sociedades más utilizados en España (y yo diría que en la mayor parte de los territorios) como son la sociedad anónima, el régimen especial de cooperativas y uno de los que despiertan más interés para la sociedad actual y que puede resultar atractivo para la futura especialización profesional, como es el de las sociedades de deportistas y los derechos de imagen.

Una vez creada la empresa, otras disyuntivas se plantean en el capítulo 8 como son la alternativa en cuanto a la retribución del personal -monetaria o monetaria/especie-,  el método de amortización de activos elegido o los periodos de compensación posibles cuando existen bases imponibles negativas. El capítulo 9 se centra en la estructura financiera de la empresa, analizando las alternativas de financiación de la empresa con capital social, préstamo o reservas. Esta cuestión se trata de forma detallada considerando los costes de la elección en función de la duración del proyecto, proponiéndose la metodología más adecuada para su análisis.

En el capítulo siguiente (capítulo 10) el autor desarrolla el método de valoración de posibles incentivos fiscales a la inversión empresarial, tanto para proyectos financiados con capital ajeno como con recursos propios. Se analizan los efectos sobre el resultado de la inversión de la amortización decreciente, las vacaciones fiscales o la deducción por inversiones. A continuación, en el capítulo 11 se tratan los temas relacionados con la reestructuración empresarial. Se plantean de forma pormenorizada las disyuntivas que surgen cuando se venden o compran empresas (con tributación inmediata o diferida, fusión por absorción, canje de valores representativos del capital social o creación de sociedades holding) así como todos los aspectos relacionados con la consolidación fiscal (configuración del grupo de sociedades, base imponible del grupo, periodo impositivo, extinción del grupo, declaraciones consolidadas,…).

Y de forma simétrica a la segunda parte, esta tercera culmina con un capítulo dedicado a la localización de la inversión empresarial en un contexto plurinacional. En 34 páginas se tratan de forma sucinta las principales normas aplicables en el contexto internacional y la metodología de comparación y valoración de las mismas. Así, se revisan y analizan los criterios de determinación de la residencia fiscal, los mecanismos para evitar la doble imposición internacional en el ámbito societario y la elección de la estructura societaria e inversión en el exterior -filial versus sucursal-.  A continuación se estudian los criterios para determinar la mejor localización de la inversión, se analiza la decisión entre repatriar capitales o reinvertirlos en el extranjero y se revisa el régimen especial de fusiones y escisiones de empresas. El texto termina con un apéndice final con los tipos del impuesto de sociedades de los países de la Unión Europea.

Creo que este texto de Félix Domínguez Barrero se puede calificar en conjunto de manual en el sentido más clásico del término, como comenté al principio de esta reseña,  que presenta un corpus metodológico sobre la planificación fiscal muy completo, exhaustivo y riguroso, aderezado con un apoyo práctico de un valor docente indiscutible.

4. VALOR AÑADIDO Y ASPECTOS A DESTACAR DE PLANIFICACIÓN FISCAL: PERSONAL Y DE EMPRESA

Estoy de acuerdo con el profesor Domínguez Martínez cuando en el prólogo al libro apunta que el objetivo inicial que se propone el autor, “manual de estudio para un segundo curso de fiscalidad”, lo cumple y con creces.  En un contexto educativo en el que la adaptación de las distintas asignaturas al Espacio Europeo de Educación Superior ha sido y sigue siendo un reto para los profesores universitarios, su labor y preocupación docente en el ámbito de la fiscalidad le ha llevado a la incorporación de estrategias de aprendizaje realmente efectivas entre las que podemos ubicar este texto que reseñamos. A esto se le unen otras como como la elaboración de simuladores fiscales con fines docentes, la actualización constante en web y en texto (“Sistema fiscal español. Selección de legislación”, (29ª edición), Prensas de la Universidad de Zaragoza, Zaragoza, con el profesor López Laborda) de la normativa fiscal o la actualización de los casos prácticos, introduciendo las nuevas circunstancias que la realidad social va presentando.

Pero la magnitud, exhaustividad y grado de especificidad de este manual hace que los destinatarios potenciales no sean sólo los alumnos de Grado, sino que vaya mucho más allá y se convierta en un manual de referencia para estudios de posgrado, profesionales o investigadores. En este texto tienen la base para empezar a profundizar en temas aquí acertadamente apuntados y sobre los que se proporciona una amplia bibliografía básica de partida.

La redacción del texto es clara, están bien explicados todos los métodos analíticos y desarrollos de los instrumentos básicos que se utilizan, así como la resolución de los ejercicios propuestos. La vocación y experiencia docente del autor queda reflejada sobradamente a lo largo del mismo.

Finalmente me gustaría comentar mi experiencia personal y mi primer contacto con esta materia cuando, a principios de los 2000, comencé a impartir la asignatura de Estrategias Fiscales en la Universidad Rey Juan Carlos. Entonces se trataba de una asignatura de libre designación. Los trabajos del profesor Félix Domínguez sin duda fueron de una ayuda inestimable. Y también me parece justo resaltar su enorme generosidad por haber dedicado tanto tiempo y esfuerzo a la elaboración de estos manuales -este último podría considerarse un compendium de los que le han precedido- dado el escaso reconocimiento del mérito científico que en los procesos de acreditación de la investigación se otorga a este tipo de trabajos en la universidad española. Esto sólo puede ser fruto de un espíritu generoso, honesto y absolutamente vocacional hacia los alumnos que quieren formarse con profundidad y rigor en estos temas y hacia los docentes de esta materia que se lo agradecemos muy especialmente. Gracias.

REFERENCIAS

Domínguez Barrero, F. y J. López Laborda (2001): Planificación fiscal,  Ariel Economía, Barcelona.

Domínguez Barrero, F., (2014): Introducción a la planificación fiscal I,  Prensas de la Universidad de Zaragoza, Zaragoza.

Domínguez Barrero, F., (2015): Introducción a la planificación fiscal II, Prensas de la Universidad de Zaragoza, Zaragoza.

Domínguez Barrero, F., (2015): Planificación fiscal en la empresa,  Prensas de la Universidad de Zaragoza,  Zaragoza.

Domínguez Martínez, J.M., (2017): Prólogo a Planificación fiscal: personal y de la empresa de F. Domínguez Barrero, Thomson Reuters, Aranzadi.